綜觀注冊會計師行業在各國的發展，會計師事務所主要有獨資、普通合伙制、有限公司制、有限責任合伙制等四種組織形式。由于注冊會計師承擔的連帶責任大小不同，各種組織形式對注冊會計師在執業中風險控制的影響是不一樣的。

　　獨資會計師事務所是由具有注冊會計師執業資格的個人獨立開業，承擔無限責任。它的優點是對執業人員的需求不多，容易設立，執業靈活，能夠在代理記帳、代理納稅等方面很好地滿足小型企業對注冊會計師服務的需求，雖承擔無限責任，但實際發生風險的程度相對較低。缺點是無力承擔大型業務，缺乏發展后勁。

　　普通合伙制會計師事務所是由兩位或兩位以上注冊會計師組成的合伙組織。合伙人以各自的財產對事務所的債務承擔無限連帶責任。其優點是在風險的牽制和共同利益的驅動下，促使事務所強化專業發展，擴大規模，提高規避風險的能力。缺點是建立一個跨地區、跨國界的大型會計師事務所要經歷一個漫長的過程。同時，任何一個合伙人執業中的錯誤與舞弊行為，都可能給整個會計師事務所帶來滅頂之災。

　　有限公司制會計師事務所是由注冊會計師認購會計師事務所股份，并以其所認購股份對會計師事務所承擔有限責任，會計師事務所以其全部資產對其債務承擔有限責任。它的優點是可以通過公司制形式迅速聚集一批注冊會計師，建立規模大所，承辦大型業務，但是降低了風險責任對執業行為的高度制約，弱化了注冊會計師的個人責任。

　　有限責任合伙制會計師事務所是事務所以全部資產對其債務承擔有限責任，各合伙人對個人執業行為承擔無限責任。其最大特點在于，既融入了合伙制和股份制有限公司制會計師事務所的優點，又擯棄了它們的不足。這種組織形式于90年代初期興起，到1995年底，原“五大”國際會計公司在美國的執業機構已完成了向有限責任合伙制的轉型，在其他國家和地區的執業機構的轉型目前正在進行之中。同時，在它們的主導下，許多國家和地區的大中型會計師事務所也陸續開始轉型。有限責任合伙制會計師事務所已成為當今注冊會計師職業界組織形式發展的一大趨勢。

　　在我國，過去絕大多數會計師事務所是由政府部門、科研單位、企業、社會團體等法人出資設立的，這些法人是會計師事務所的“掛靠單位”。這種掛靠體制容易干擾注冊會計師的獨立執業，無法調動注冊會計師的積極性，注冊會計師也缺乏風險意識，影響了公平競爭和執業質量的提高。因此，按照統一布置，從1998年開始，注冊會計師事務所開始脫鉤改制，并于去年底基本完成。這在一定程度上提高了我國會計師事務所的獨立性。但根據《注冊會計師法》的規定，我國注冊會計師只準設立有限責任會計師事務所和合伙會計師事務所，不準個人設立獨資會計師事務所。目前全國有數千家會計師事務所，絕大多數采用的是有限責任制的形式，合伙制會計師事務所僅有60多家。而具有從事證券、期貨相關業務資格的會計師事務所多是原來財政、審計部門下屬的規模較大的事務所，雖然大股東也叫合伙人，但形式上都是有限責任制。由于有限責任制以合伙人所認購股份對會計師事務所承擔有限責任，承擔的責任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財產對事務所的債務承擔無限連帶責任，這大大弱化了注冊會計師的責任意識和風險意識，在一定程度上造成注冊會計師為了在激烈的競爭中能夠贏得主動，穩定客戶，提高市場占有率而放棄了獨立審計準則。如湖北立華會計師事務所雖然參與了多起造假，但相關人員并未受到相應的嚴厲處罰，通過與北京相關會計師事務所重組，又獲得了執業資格。但如果以其個人財產承擔責任的話，參與造假的注冊會計師必將被罰得傾家蕩產，不可能繼續從事注冊會計師職業了。而如果是合伙制的話，中天勤會計師事務所在最近的法律訴訟中將要承擔的責任不僅僅是被吊銷營業執照的問題了，相關合伙人的個人財產可能也難以保全了。如果真有這樣的壓力，其他注冊會計師還敢冒這么大的風險嗎？

　　建立對會計師的信心需從法制環境和其自身的誠信機制的建立入手。應該說現在會計師行業的生存環境并不輕松，可謂內憂外患，內有投資人對他們誠信的質疑，外有WTO之后的世界航母級的會計行的窺伺。注冊會計師行業肯定也意識到了內外的壓力，但是，如果繼續因不規范而失去公信力的話，無異于自掘墳墓。因此，適應國際注冊會計師行業發展要求，積極引導會計師事務所進行以合伙制為主的改制，應是大勢所趨。（文匯華彭會計師事務所 張艷　華泰證券綜合研究所 胡建斌）